Как исправить ошибку в отчетной документации?

Ошибки в налоговой отчетности, исправление ошибок

В последнее время появляются официальные разъяснения, в которых чиновники, поясняя тот или иной момент налогового законодательства, все чаще обращают свой взор на правила русского языка. Так, в письме от 30.12.2010 N 03-06-05-02/17 Минфин, разъясняя в целях налогообложения понятие «водоснабжение населения», руководствовался Толковым словарем русского языка под редакцией С.И. Ожегова. А в письме Минфина России от 09.09.2011 N 03-03-10/86 исследовалось в том числе синтаксическое построение фразы, приведенной в абзаце 1 пункта 1 статьи 256 НК РФ. Все это лишний раз свидетельствует о том, что в налоговом кодексе содержатся отнюдь не однозначные правила и один и тот же пункт какой-нибудь статьи можно трактовать совершенно по-разному, апеллируя при этом не только к налоговым нормам, но и к правилам русского языка.

Порядок внесения исправлений в налоговые базы

Так, между двумя ведомствами, налоговым и финансовым, разгорелся спор вокруг пункта 1 статьи 54 НК РФ. Причем каждое из них, ссылаясь на правила русского языка, по-своему трактует данный пункт, а если точнее - синтаксическое строение налоговых правил, содержащихся в данном пункте. Напомним, в соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе регистров бухгалтерского учета или на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению. Также названный пункт определяет порядок внесения исправлений в налоговые базы в случае обнаружения ошибок и неточностей, относящихся к прошлым налоговым периодам. Вот именно эти положения стали камнем преткновения в споре двух ведомств. В письме от 01.08.2011 N 03-03-06/1/436 финансисты высказали мнение о том, что налогоплательщик может не подавать уточненную декларацию в двух случаях: когда нельзя определенно установить период совершения ошибки или когда ошибки привели к излишней уплате налога (то есть в ситуации, когда налог все равно придется возвращать).

Специалисты ФНС с такими разъяснениями коллег, судя по всему, не согласились и в письме от 17.08.2011 N АС-4-3/13421 указали, что данная норма устанавливает два возможных варианта корректировки:
- когда можно определить, к какому именно периоду относятся обнаруженные ошибки или искажения (абзац 2 пунтка 1 статьи 54 НК РФ). В этом случае нужно подать уточненную декларацию;
- когда период совершения ошибки установить не удается. В такой ситуации корректируется налоговая база текущего периода.

Следовательно, не подавать уточненную налоговую декларацию налогоплательщик может только тогда, когда неясно, за какой период это нужно сделать. К таким выводам специалисты ФНС пришли, проанализировав синтаксическое построение абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ, а также месторасположение второго предложения данного абзаца. Финансисты вызов налоговиков приняли и в письме от 25.08.2011 N 03-03-10/82, подписанном директором Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики, привели разъяснения, суть которых сводится к следующему. Согласно синтаксическому строению пункта 1 статьи 54 НК РФ его абзацы 2 и 3 сформированы с учетом периода, за который производится перерасчет налоговой базы и суммы налога, а не с учетом периода, к которому относятся выявленные ошибки (в том числе при возможности установить таковой). Поэтому для непредставления уточненной налоговой декларации имеется два основания, а не одно (как считают налоговики).

Что следует понимать под ошибками в отчетности?

Надо отметить, в дальнейшем Минфин не отступил от этой позиции, о чем свидетельствуют письма от 23.01.2012 N 03-03-06/1/24, от 30.01.2012 N 03-03-06/1/40. Причем в последнем письме финансовое ведомство не просто продублировало сказанное ранее, но и указало в пользу своей позиции новый довод. Чиновники в комментируемом письме пояснили, что для целей налогообложения следует понимать под ошибками. Сославшись на пункт 1 статьи 11 НК РФ, Минфин напомнил положение пункта 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности». В нем, в частности, говорится о том, что не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете или бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.

Это означает, что налогоплательщик, получивший в текущем отчетном периоде новые сведения о фактах хозяйственной деятельности, относящихся к прошлым отчетным периодам, не должен применять ПБУ 22/2010 для исправления выявленных неточностей. Но это не влечет и изменений налоговой базы. Иначе говоря, получение информации о расходах, о которых не было известно налогоплательщику в момент составления налоговой декларации, вообще не относится к ошибкам, поэтому корректировать налоговую базу прошлых периодов в таких случаях не нужно. Со своей стороны считаем необходимым напомнить, что ошибкой в ПБУ 22/2010 названо неправильное использование информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности, которое может быть обусловлено следующими факторами:
- неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
- неправильным применением учетной политики организации;
- неточностями в вычислениях;
- неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;
- неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;
- недобросовестными действиями должностных лиц организации.

Как исправить ошибку в налоговой документации?

Итак, учитывая различия во мнениях по рассматриваемому вопросу двух главных ведомств, налогоплательщику придется самостоятельно принять решение, как исправить ошибку, из-за которой он уплатил лишнюю сумму налога в бюджет. В силу абзаца 2 пункта 1 статьи 81 НК РФ он вообще может этого не делать, поскольку исправление такой ошибки его право, а не обязанность. Но если организация захочет вернуть излишне уплаченные суммы на расчетный счет (или зачесть), без подачи уточненной декларации не обойтись. И в этом случае налогоплательщика, скорее всего, ждет камеральная налоговая проверка.

Однако заранее предположить, какими именно разъяснениями будут руководствоваться контролеры на практике, нельзя. Одно можно с уверенностью утверждать, что письмо ФНС России N АС-4-3/13421 не размещено на официальном сайте налоговой службы www.nalog.ru в разделе «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами». Как указано в письме ФНС России от 23.09.2011 N ЕД-4-3/15678@, в данный раздел помещаются письма, выражающие согласованную с Минфином позицию. Письмо N АС-4-3/13421 таковым не является, но это не означает, что его нужно вовсе сбрасывать со счетов.

При наличии спорного момента налогоплательщикам нелишним будет знать судебную практику по нему и тенденции ее развития. Отметим, в судебных актах чаще указывается на правомерность корректировки налоговой базы и суммы налога в периоде обнаружения ошибки, если такая ошибка привела к излишней уплате налога. Причем суды считают возможным на основании пункта 3 статьи 5 НК РФ применить норму статьи 54 НК РФ к правоотношениям, возникшим еще до 2010 года, ввиду того, что ею установлены дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщика (например, постановления девятого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2012 N 09АП-34144/2011-АК, ФАС МО от 14.10.2011 N А40-151888/10-129-621, ФАС ПО от 16.06.2011 N А65-6652/2010). Но есть решение, в котором судьи по вопросу исправления прошлой ошибки, выявленной в текущем налоговом периоде, применили подход, аналогичный тому, что высказывают специалисты ФНС в письме N АС-4-3/13421. Это Постановление ФАС СЗО от 25.10.2011 N А56-71790/2010.

• Быстрый поиск по налоговому сайту:

  •